破产案件国有土地使用权出让金债权性质认定及清偿顺位探析

破产案件国有土地使用权出让金债权性质认定及清偿顺位探析

破产制度的意义不仅在于丰富市场主体退出渠道，重新配置社会经济资源，也在于依法公平保障包括债权人在内的各类主体利益，促进营造公平透明、可预期的法治化营商环境。最近一次（2020年度）世界银行发布的《营商环境报告》显示，中国排名第31，较前一年上升15位。 相关报道指出，“通过规定破产程序启动后的债权优先规则和提升债权人在破产程序中的参与程度，提高办理破产的便利度”是本次排名提升的主要原因之一。

然而硬币的另一面是，我国《企业破产法》和其他民事法律法规未列举式地规定各类债权的性质和清偿顺位，故破产实践中部分类型债权如何定性并清偿存在较大争议。本文将围绕国有土地使用权出让金债权性质认定及清偿顺位这一问题展开探讨。

国有土地使用权出让金，是土地使用者为取得一定期限的土地使用权而向国有土地所有权人支付的有偿使用费。一般情况下，土地使用者应全额缴纳土地使用权出让金后，方可办理国有土地使用权证。

为促进区域经济发展，地方政府常使用先租用后出让、附条件减免土地出让金、分期支付土地出让金等方式降低土地使用成本以吸引投资。此外还存在改变土地性质、容积率导致需补缴土地出让金，因管理漏洞造成未及时缴纳土地出让金而先期办理土地使用权证等情况。

若土地使用者在足额缴纳土地出让金前进入破产程序，土地管理部门只能通过申报债权的方式追索土地出让金，国有土地使用权出让金债权（下称“土地出让金债权”）就此产生。

第一种观点，土地出让金债权应当类比税款在破产程序中优先受偿。

此种观点的主要法律依据是《预算法》。《预算法》规定，各项税收收入国有资源（资产）有偿使用收入等属于一般公共预算收入，一般公共预算安排用于保障和改善民生、推动经济社会发展、维护国家安全、维持国家机构正常运转等方面的收支预算，预算收入征收部门不得违反法律、行政法规规定减征、免征、缓征应征预算收入。因此，土地使用权出让金作为国有资源（资产）有偿使用收入与税款性质相同、居于同等地位，在破产程序中亦应优先受偿。

第二种观点，土地出让金应作为共益债务随时清偿。

此种观点认为，足额缴纳土地出让金有利于最大化破产财产，便于后续相关资产处置及变更权属，系为债权人、债务人的共同利益所负担的债务，故应当作为共益债务随时清偿。

第三种观点，土地出让金应当作为普通债权予以清偿。

《企业破产法》及其他法律法规未明确规定土地出让金的优先性，故应作为普通债权处理。

笔者认为，破产程序中土地出让金债权应定性为普通债权或附条件成为共益债务，不宜将其作为类比税款的优先债权无法律依据，主要理由如下：

（一）依据现行法律法规，破产受理日前发生的土地出让金债权应被认定为普通债权

《企业破产法》作为破产程序的特别法，规定了担保物权、职工债权、税款债权在破产程序中的优先性。对于《企业破产法》未规定的其他债权性质以及相应的清偿顺位，应以其他民事法律法规的规定为准。现行法律法规已确立的优先权还包括消费者购房优先权、船舶航空器优先权、工程款优先权等。

土地出让金债权属于法律没有明确规定清偿顺序的债权，对于其应定性为私法债权还是公法债权理论和实践中均存在争议。笔者认为，如认为土地出让金为私法债权，则土地出让金债权失去其债权人为国家机关这一特殊性，即为行政机关实施民事行为产生的债权，因各民事法律法规未明确其优先性，则只能作为普通债权处理。如认为土地出让金为公法债权，其亦不能优于法律未规定的私法债权受偿，即应作为普通债权或劣后债权。《全国法院破产审判工作会议纪要》第28条规定：“对于法律没有明确规定清偿顺序的债权，人民法院可以按照人身损害赔偿债权优先于财产性债权、私法债权优先于公法债权、补偿性债权优先于惩罚性债权的原则合理确定清偿顺序。因债务人侵权行为造成的人身损害赔偿，可以参照企业破产法第一百一十三条第一款第一项规定的顺序清偿，但其中涉及的惩罚性赔偿除外。破产财产依照企业破产法第一百一十三条规定的顺序清偿后仍有剩余的，可依次用于清偿破产受理前产生的民事惩罚性赔偿金、行政罚款、刑事罚金等惩罚性债权。”另依据《土地管理法》第五十五条之规定，土地出让金是土地使用者向国家缴纳的有偿使用费，明显不同于民事惩罚性赔偿金、行政罚款、刑事罚金等劣后债权，因而应认定为普通债权。（二）破产受理日之后产生的土地出让金债权可附条件成为共益债务

首先需要明确的是，共益债务和普通（或优先）债权在破产程序中处于不同的清偿顺位，但二者并非基于相同的评价体系。普通（或优先）债权发生于破产受理日前。共益债务则特指人民法院受理破产申请后以相关主体共同受益为目的产生的债务，虽名为债务，在企业破产法语境下可以理解为可随时清偿的债权。

单一债权不能同时成为共益债务和普通债权，但土地出让金债权这一类债权可能因具体情形不同被认定为共益债务或普通债权。

破产程序土地出让金债权产生时，土地出让合同存在两种履行状态。

第一种履行状态，不动产权证（土地使用权证）已办理，土地出让金未足额缴纳。形成这种状态的原因，前文已经分析，不再赘述。这种状态下土地使用权属于债务人财产，债务人与土地管理部门之间系债权法律关系而非物权法律关系，未支付土地出让金不影响土地使用权权属和价值。此时依土地出让合同约定支付出让金将损害债务人、债权人利益，土地出让金债权仅可作为普通债权处理，不能认定为共益债务。至于被认定为为普通债权后，相关行政机关在土地使用权处置时不予或拖延办理权属转移登记的问题，可通过行政复议、行政诉讼程序予以处理。

第二种履行状态，土地使用权证未办理，土地出让金未足额缴纳。在这种状态下土地使用权尚不属于债务人财产，为实现破产财产最大化，管理人可选择继续履行土地出让合同。此时，土地管理部门作为合同相对方有权依据要求管理人提供担保，否则视为解除合同，或径行依据《房地产管理法》等法律规范解除合同。

《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第十四条规定，土地使用者应当在签订土地使用权出让合同后六十日内，支付全部土地使用权出让金；第十六条规定，土地使用者在支付全部土地使用权出让金后，应当依照规定办理登记，领取土地使用证，取得土地使用权。逾期未全部支付的，出让方有权解除合同，并可请求违约赔偿。

《国土资源部关于加强房地产用地供应和监管有关问题的通知》第二条第四款第四项规定，严格土地出让合同管理。土地出让成交后，必须在10个工作日内签订出让合同，合同签订后1个月内必须缴纳出让价款50%的首付款，余款要按合同约定及时缴纳，最迟付款时间不得超过一年。

实践中债务人签订土地出让合同至破产管理人接管破产企业之间的期限往往已远大于土地出让合同明确的交款期限，故为保护国有资产，土地管理部门的理性选择应为解除合同。当然不排除实践中为化解矛盾，平衡各方利益，人民法院裁定受理破产申请后，破产企业与土地管理部门继续履行土地出让合同，破产企业足额缴纳土地出让金后，土地管理部门依法为破产企业办理土地使用权登记。此时，支付的土地出让金应为共益债务，应当随时清偿。因此，在破产受理日后支付土地出让金满足《企业破产法》第四十二条第一款“因管理人或者债务人请求对方当事人履行双方均未履行完毕的合同所产生的债务”时，可作为共益债务处理。

（三）土地出让金性质为“费”，与税款明显不同，不能类比适用税款清偿顺位

如前所述，依《土地管理法》第五十五条之规定，土地出让金是土地有偿使用费，与税收性质不同，因土地出让金等国有资源（资产）有偿使用收入与税款同属一般公共预算费用而认为二者性质相同明显错误。如土地出让金为税款性质，则国家无需另行设立土地使用税，直接将现行土地使用税与出让金合并作为土地使用税征收即可。

土地出让金是典型的“费”，与税款的主要区别主要体现在三个方面。

一是征管主体不同。税是由税务机关、财政机关、海关按照国家规定的各自分管的税收范围，依照税收法律的规定征收的，除以上机关外其他机构，不得征收税款。费是一般行政事业单位收取，收费范围包括特许使用国家资源、公共资源进行经营活动而收取的特许权使用费，土地出让金即可认为属于此类。需要说明的是，财综〔2021〕19号文已将国有土地收入等征收权利划转至税务部门，但签订土地出让合同执行有关土地法律法规政策的主体仍为土地管理部门，并且该文件确本次划转的国有土地收入等四项项原由自然资源部门（土地管理部门）征收的收入为“政府非税收入”。

二是补偿性不同。税是无偿的，税收是国家凭借政治权力，强制地无偿地取得财政收入的一种手段，纳税人缴纳的税收与国家提供的公共产品和服务之间不具有对称性。如公民缴纳不同金额的个人所得税，但能平等地使用基础设施，享受公共安全保障服务。费通常具有补偿性，主要用于成本补偿的需要，特定的费与特定的服务往往具有对称性。土地出让金即可以理解为使用国家土地而支付的对价。

三是款项的使用方法和用途不同。税款由国家统一支配，列入中央预算和地方预算统一安排使用，为国家各项行政事业提供资金，一般不实行专款专用。费可用于满足收费单位履行职能的需要，可专款专用，如《土地管理法》第四十二条第二款明确规定有关地方人民政府留用的新增建设用地有偿使用费应专项用于耕地开发。（四）多数司法案例支持将土地出让金债权区分不同情形作为普通债权或共益债务清偿

笔者通过Alpha平台以关键词“国有土地使用权”“出让金”“优先|共益”案由“破产债权确认”检索，共得案件52件，其中判决49件，裁定3件。经筛选，主要争议包含土地出让金定性的案件共13件。

支持破产受理日之前发生的土地出让金应作为普通债权清偿的案件11件，主要观点为企业破产法及其他民事法律法规未规定土地出让金债权为优先权，故应认定为普通债权。

支持土地出让金作为共益债权处理的案件1件。四川省泸州市中级人民法院（2021）川05民终1728号判决主要观点是容积率改变应补缴土地出让金，补缴土地出让金是办理土地登记及房权证的必要条件，对破产债权人有益，可视为债务人进入破产程序后的共益债务。

支持土地出让金参照税款顺位优先清偿1件。沅陵县人民法院（2021）湘1222民初2120号判决认为国有建设用地使用权出让价款虽然不属于国家税收，但国有建设用地使用权出让价款作为地方政府预算外收入的主要来源，应参照税收对待。

笔者认为，沅陵县人民法院（2021）湘1222民初2120号判决混淆了税费区别，以土地出让金与税款均为地方政府收入的主要来源为由，径行认定土地出让金债权应参照税款顺位优先清偿值得商榷。

（五）将土地出让金债权作为优先债权处理违背当下国家价值取向和立法政策

根据笔者的实践经验，人民法院、破产管理人、土地管理部门等在明知法律法规未规定土地出让金为优先债权的情况下，仍坚持将土地出让金作为优先债权处理的主要原因是：土地出让金债权人是国家机关，如不能清偿将造成“国有资产流失”，有关人员将承担法律责任。事实上，未足额收缴土地出让金造成国有资产流失的环节在于招商引资、违规办证，而不是在于将其作为普通债权清偿。

笔者认为，优先权的设立旨在保护特定主体的特定权益，而非特定主体的全部权益，国家机关这一主体亦不能例外。如消费者购房优先权系对消费者生存权的保障，工程款优先权是对农民工取得报酬权利的保障，税款优先权是对国家收税权利的保障。消费者个人、农民工个人、国家机关享有对债务人的其他债权则不能优先清偿。

2020年习近平总书记在召开企业家座谈会时指出，市场主体是经济的力量载体，保市场主体就是保社会生产力。要千方百计把市场主体保护好，激发市场主体活力，弘扬企业家精神，推动企业发挥更大作用实现更大发展，为经济发展积蓄基本力量。《民法典》规定，民事主体的财产权利受法律平等保护；国家、集体、私人的物权和其他权利人的物权受法律平等保护，任何组织或者个人不得侵犯。《最高人民法院、国家发展和改革委员会关于为新时代加快完善社会主义市场经济体制提供司法服务和保障的意见》规定，依法平等保护各类市场主体。坚持公有制经济和非公有制经济法律地位平等、法律适用平等、权利保护平等，不断加强对非公有制经济的司法保护力度。

以上讲话、规定内容是国家价值判断标准与立法政策的明确体现，也是对当下社会大众追求实质公平意愿的直面回应。在这样的背景下，无明确法律依据将土地出让金债权作为优先债权处理已不合时宜。

招商引资部门在订立和实施土地出让优惠投资政策时，应确保优惠政策符合国家法律和行政法规的规定，充分考虑招商成本与后续效益之间的比例关系，避免为短期政绩牺牲国家长期利益。

土地管理部门应严格落实法律法规政策，督促土地使用权人严格履行法律法规政策规定及土地出让合同约定的义务，视情况依法及时解除土地出让合同并收回土地，防范履职风险。

管理人选择继续履行或解除土地出让合同及认定土地出让金债权性质时，应坚持债务人财产最大化、保护债权人利益的原则，妥善化解矛盾，平衡各方利益，保障破产程序依法顺利推进。